Un contribuable reçoit son avis d'impôt. Le montant est plus élevé que prévu, un revenu a été mal reporté, une charge n'a pas été prise en compte. Il se dit que l'impôt est établi, que le chiffre est celui de l'administration, et qu'il n'y a rien à faire. Il paie. Dix-huit mois plus tard, un conseil lui indique que l'erreur était réelle, que le délai pour réclamer n'était pas écoulé, et qu'il aurait même pu ne pas décaisser le temps de la discussion. Le dossier n'était pas perdu. Il n'a simplement jamais été ouvert.
Recevoir un avis d'impôt n'éteint pas le droit de le discuter. L'avis rend l'impôt exigible, mais il ouvre en même temps une phase de contestation, régie par ses propres règles de délai et de forme. Ces règles sont brèves, et elles ne pardonnent pas. La vraie question n'est pas de savoir si l'impôt est contestable, mais de savoir combien de temps il le reste, et à quelles conditions.
Un avis d'impôt n'est pas définitif : un avis d'impôt sur le revenu, d'impôt sur la fortune immobilière ou de taxe foncière peut être contesté par une réclamation adressée à l'administration fiscale française, dans un délai déterminé. L'avis rend l'impôt exigible ; il ne le rend pas incontestable. Passé le délai de réclamation, en revanche, il le devient.
L'erreur de raisonnement la plus fréquente consiste à traiter l'avis comme un verdict. Il ne l'est pas. Le contribuable qui estime que l'impôt mis à sa charge est erroné, en fait ou en droit, dispose d'un droit de réclamation. Ce droit existe que l'erreur vienne de l'administration ou du contribuable lui-même : un revenu déclaré deux fois, une réduction d'impôt omise, une base d'impôt sur la fortune immobilière surévaluée se contestent selon la même procédure.
Contester un avis d'impôt suppose d'adresser d'abord une réclamation écrite à l'administration fiscale française : c'est un préalable obligatoire à toute saisine du juge de l'impôt, posé par les articles L. 190 et R* 190-1 du livre des procédures fiscales. Une requête déposée devant le tribunal sans cette réclamation préalable est irrecevable, quels que soient les arguments de fond.
Cette réclamation n'est pas un courrier de contestation informel. Elle doit identifier l'imposition visée, exposer les moyens invoqués, être signée et accompagnée de l'avis contesté. Elle détermine aussi le périmètre du litige à venir. Le contribuable ne pourra pas porter devant le juge des impositions qu'il n'a pas visées, ni réclamer davantage que ce qu'il a demandé à l'administration fiscale française. Les arguments juridiques, eux, restent ouverts : un moyen absent de la réclamation peut être soulevé plus tard devant le juge. Le fondement se rattrape ; le montant réclamé, jamais. C'est pourquoi une réclamation ne se rédige pas le jour où l'on décide de contester, mais le jour où l'on a fini d'analyser le dossier.
Le délai pour contester un avis d'impôt expire, en droit commun, le 31 décembre de la deuxième année suivant celle de la mise en recouvrement du rôle ou de la notification de l'avis, en application de l'article R* 196-1 du livre des procédures fiscales. Mais ce délai de droit commun n'est pas le seul : des délais spéciaux, souvent plus courts, s'appliquent à certains impôts. Identifier celui qui vise l'avis reçu est la première diligence, avant toute discussion de fond.
Ce délai paraît confortable. Il l'est rarement autant qu'on le croit. Le livre des procédures fiscales prévoit aussi des délais plus longs lorsque l'imposition procède d'un contrôle. Un contribuable qui se croit dans les temps peut relever d'un délai plus bref que le délai général ; un autre qui se croit forclos peut disposer d'un délai encore ouvert. Ces délais sont des délais de forclusion : en principe, ni interrompus ni suspendus. C'est le point que l'on néglige le plus souvent, et le plus coûteux.
Contester un avis d'impôt n'en suspend pas le paiement : la réclamation, à elle seule, ne suspend pas l'exigibilité de l'impôt, et le comptable public peut en poursuivre le recouvrement pendant l'instruction. Pour l'éviter, il faut demander expressément le sursis de paiement prévu à l'article L. 277 du livre des procédures fiscales, dans la réclamation elle-même. Une réclamation muette sur ce point n'ouvre aucun sursis.
La demande de sursis obéit à un formalisme strict. Lorsqu'elle est régulièrement présentée, l'exigibilité est suspendue jusqu'à la décision. Au-delà d'un certain montant de droits contestés - 4 500 euros selon l'article R. 277-7 du livre des procédures fiscales - le comptable public invite le contribuable à constituer des garanties, dont la nature, le coût et la négociation constituent à eux seuls un enjeu financier. En cas de gain de cause, les frais engagés pour ces garanties sont remboursés au titre de l'article L. 208 du même livre. Renoncer au sursis par crainte de ce formalisme, c'est accepter de décaisser une somme que l'on estime indue, parfois pour plusieurs années.
Après le dépôt de la réclamation contre un avis d'impôt, l'administration fiscale française dispose de six mois pour statuer, en application de l'article R* 198-10 du livre des procédures fiscales. Son silence pendant ce délai ne vaut pas acceptation : il ouvre seulement la faculté de saisir le juge de l'impôt, sans faire courir de délai de forclusion contre le contribuable. Un rejet exprès, en revanche, referme le délai.
Ce silence place le contribuable devant un choix qui n'est jamais neutre. Saisir le juge immédiatement fige le débat sur un dossier que l'administration fiscale française n'a pas encore motivé ; attendre laisse courir les intérêts de retard si le litige est finalement perdu. En cas de rejet exprès, l'action doit être portée devant le juge dans les deux mois de la notification du rejet, à condition que celle-ci mentionne régulièrement les voies et délais de recours. Encore faut-il saisir le bon juge. Le contentieux se partage entre le tribunal administratif, compétent pour l'impôt sur le revenu, l'impôt sur les sociétés et la TVA, et le tribunal judiciaire, compétent pour l'impôt sur la fortune immobilière et les droits d'enregistrement. Une erreur d'ordre de juridiction fait perdre du temps, et parfois le délai.
La contestation d'un avis d'impôt ne se perd presque jamais sur le fond. Elle se perd sur un délai laissé courir, un sursis oublié, une réclamation sous-chiffrée, un juge mal choisi. Aucune de ces erreurs ne se voit au moment où elle est commise. Toutes sont définitives une fois le délai passé.
Le contribuable du scénario n'avait pas tort sur le fond. Il avait laissé se refermer, sans le savoir, la seule fenêtre où le fond pouvait encore être examiné.
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